La responsabilidad de los administradores en las sociedades mercantiles en virtud de la actual Ley General Tributaria

Si tras un largo debate de pros y contras - que contemplen los cambios necesarios tanto a nivel personal como económico - finalmente decidiéramos embarcarnos en la creación de una sociedad mercantil (en la mayoría de los casos, la decisión se enmarca en una sociedad limitada puesto que el capital mínimo exigible es el 3.005, 06 € y con un administrador único), deberíamos tener en cuenta las posibles responsabilidades que, por una mala actuación del administrador, se pueden derivar al que ostente dicho cargo.

Y es que, si la finalidad de la creación de la sociedad es el de, entre otros motivos, limitar la responsabilidad del citado administrador para que en el peor de los casos  sólo queden sujetos los bienes de los que dispone la sociedad, deberíamos tener presente las obligaciones que dicho administrador debe cumplir tanto en el ámbito mercantil como tributario, ya que, en caso contrario, es posible que dicha responsabilidad – incluso en la sociedad limitada – afecte a los bienes personales del administrador.

Por ello, hagamos oídos sordos a la recomendación  del vecino de arriba que es “administrador de seis sociedades al que le va muy bien porque cierra y abre nuevas sociedades cuando quiere y pasea en su todoterreno” y conozca sus derechos como administrador pero también sus obligaciones. De este modo, podrá olvidarse de quebraderos de cabeza, por lo menos, en cuanto a responsabilidades se refiere.

         No obstante, me decantaré únicamente en las responsabilidades reguladas en el ámbito tributario, y recogidas en la actual Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en lo sucesivo, LGT), en las que pueden incurrir los administradores de sociedades por sus acciones u omisiones en el tráfico ordinario de su actividad diaria. Extenderse en el resto de ramas como son la mercantil o la concursal (muy interesantes y necesarias, por cierto) harían interminable este post.

Así, y para entrar ya en materia, encontramos la regulación de los administradores de sociedades en los arts. 41 a 43 de la LGT.  Si seguimos un orden en el articulado, encontraremos en primer lugar,  la redacción del artículo 41 LGT, el cual señala que la Ley podrá configurar como responsables SOLIDARIOS o SUBSIDIARIOS de la deuda tributaria, JUNTO a los deudores principales, a otras personas o entidades. Vamos a hacer una explicación rápida desglosando lo dispuesto en el citado articulo:

-        Existe una DEUDA TRIBUTARIA PRINCIPAL – de la cual, inicialmente se deben ocupar los obligados tributarios, que son los que la Ley expresamente señala en el artículo 35 LGT.

-        Pero, puede darse el caso que, si se producen algunos de los presupuestos que señala la propia Ley para ello, es posible que se tengan que hacer cargo de esa deuda OTRAS PERSONAS distintas a los obligados tributarios por el concepto de RESPONSABLES.

-         Ahora bien, esa responsabilidad puede ser:

o    SOLIDARIA: el hecho de que haya pasado el plazo de pago voluntario y el deudor principal (la sociedad) no se haya hecho cargo de la deuda será presupuesto suficiente para que se le puede reclamar al responsable o,

o   SUBSIDIARIA: la cual requiere la previa declaración de fallido del deudor principal y del resto de responsables solidarios (beneficio de exclusión), es decir, requiere de un acto administrativo en el que se declare la INSOLVENCIA del deudor principal, y se declare la responsabilidad, alcance y extensión previa audiencia al interesado.

Por tanto, desde el punto de vista del administrador, será preferible que se declare la responsabilidad subsidiaria, por cuanto para su derivación será necesario haber reclamado previamente a la sociedad, que se declare su insolvencia y además, que se cumplan los requisitos establecidos en la Ley.

En este sentido conviene señalar la acción de reembolso que dispone la LGT en su art. 41.6; la cual permite que el responsable que se haya hecho cargo de la deuda pueda solicitar al deudor principal que se le reembolse - puesto que él no es obligado tributario sino sólo responsable -. No obstante, la LGT en el referido artículo, nos remite a la legislación civil, por lo que será en esta vía donde deberemos ejercitar dicha acción.

Ahora bien, ¿Qué criterios determinan que la responsabilidad sea SUBSIDIARIA O SOLIDARIA?

La LGT dice que con carácter general la responsabilidad será subsidiaria (art. 41.1 LGT). Pero el art. 43.1 LGT establece una peculiaridad, reiterando que la responsabilidad será subsidiaria, pero siempre y cuando no se cumplan los requisitos del art. 42.1 LGT, en cuyo caso la responsabilidad será solidaria y tendrá las consecuencias anteriormente expuestas.

Art. 41.1 LGT

Art. 43. 1. LGT                                                                    Art. 42.1 LGT

Responsabilidad             SIN PERJUICIO DE                                   Responsabilidad

Subsidiaria                       LO DISPUESTO EN   ----à                      Solidaria.

Es decir, tendrá preferencia la responsabilidad solidaria (art. 42.1 LGT) cuando de la conducta del administrador pueda desprenderse que ha habido una colaboración activa en el ílicito; UN MAYOR GRADO DE PARTICIPACIÓN, UNA CONDUCTA ACTIVA – NO OMISIVA-, DOLOSA Y DETERMINANTE EN EL ILÍCITO. No obstante, deberemos estar al caso concreto ya que la determinación de ese grado DETERMINANTE de culpa en el ílicito corresponderá a la Administración Tributaria (en adelante, AEAT).

Centrándonos ya en los presupuestos determinantes para que se pueda derivar responsabilidad a los administradores de sociedades, encontramos que  la LGT define 3 situaciones su artículo 43.1:

En primer lugar, el artículo 43.1 a) de la LGT configura como responsables de la deuda tributaria a los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas cuando éstas cometiesen infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que fueran de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen dichas infracciones.

De este modo, el art. 43.1.a) LGT considera que el presupuesto de hecho que da lugar a la responsabilidad de los administradores resulta de la conjunción de tres elementos:

1.- La comisión de una infracción por la sociedad administrada. El principio de societas delinquere non potest se encuentra superado en el artículo 181 LGT.

2.- En segundo, la condición de administrador al tiempo de cometerse la infracción donde se establece expresamente, la inclusión de los administradores de hecho à QUIEN EFECTIVAMENTE EJERZA LA GESTIÓN Y LLEVE LA DIRECCIÓN DE LA SOCIEDAD sin haber sido formalmente designado, es decir, es aquella persona que no aparece inscrito como tal en el registro mercantil pero realiza todas las operaciones como si fuera un administrador.

¿Qué ha motivado la incursión del administrador de hecho en los diversos órdenes mercantil, concursal, tributario e incluso penal?

 La respuesta podría ser la aparición del testaferro u hombre de paja, el cual es “aquella persona que presta su nombre a otra en un contrato, pretensión o negocio, encubriéndola u ocupando el lugar de aquélla”. STS de 18 de octubre de 2004.

Es decir, es aquella persona - generalmente insolvente - que presta sus servicios para ocupar el cargo de administrador (se convierte en la mayoría de los casos en su modus vivendi y es posible que la misma persona aparezca en infinidad de sociedades pero sin que lleve a efecto ninguna de las funciones inherentes al cargo) con la finalidad de que quien verdaderamente ejerce las funciones - ADMINISTRADOR DE HECHO, a todos los efectos - vea protegido su patrimonio personal frente a la derivación de posibles  responsabilidades y se dificulte el descubrimiento de quien/es controlan realmente la empresa en cuyo seno se pretende realizar, en ocasiones, una actuación ilícita.

De este modo, aunque la Ley no da ningún concepto sobre el administrador de hecho, los indicios que ha estado siguiendo la jurisprudencia para identificarlo son, entre otros: la condición de accionista mayoritario; el desempeño de las funciones de apoderado general con amplias facultades; una remuneración percibida importante así como el trato personal y constante con proveedores clientes y la relación inmediata con el personal de la sociedad.

3.- La conducta del administrador, la cual se puede desglosar en 3 supuestos:

-        La no realización de los actos necesarios que fueran de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. Ojo, la no realización de actos que se encuentre entre las funciones de su propio cargo.

-  El consentimiento de que no cumplan quienes de ellos dependan (culpa in vigilando). Y es que delegar en determinadas cuestiones no siempre exime de culpa al administrador respecto de aquellas obligaciones que inicialmente derivan de su cargo.

-  La adopción de acuerdos (en órganos colegiados en los que haya un Consejo de Administración) que posibilitasen dichas infracciones. No obstante, el art. 179.c) LGT ha excluido de responsabilidad a los administradores que hubieran salvado su voto o no hubieran asistido a la reunión en que se tomó la misma.

Por otro lado conviene indicar el grado de culpa exigido en la LGT: y es que debe tratarse de una conducta que pueda calificarse como de colaboración en la realización de una infracción tributaria, es decir, no nos encontramos ante una responsabilidad objetiva, sino que el comportamiento del administrador debe ser culpable. No obstante en la nueva redacción dada por la LGT, se engloban cualquier tipo de negligencia, al contrario que en la LGT 1963, la cual excluía la culpa levísima. No obstante, serán los Tribunales los que en última instancia determinen, en cada caso concreto, la existencia y el tipo de culpa del presunto sujeto infractor, pues no se pueden establecer criterios objetivos a priori.

Un tema que ha dado ríos de tinta en los últimos años ha sido la extensión de las sanciones que la LGT ha establecido expresamente en el referido art. 43.1.a) LGT cuya dicción literal señala que “(…) la responsabilidad  (se entiende que la de los administradores) también se extenderá a las sanciones”. A grandes rasgos, conviene recordar que hasta la aprobación de la LGT 2003 la doctrina y las sentencias del Tribunal Constitucional consideraban que la extensión de la sanción suponía una clara vulneración del principio penal de personalidad de las sanciones por hechos propios amparados por el art. 25.1 CE. No obstante, la regulación de la extensión de las sanciones en la actual LGT 2003 viene aplicándose por los Tribunales y motivada en que “no se trata de una sustitución en la autoría de una infracción lo que conduce a la sanción, sino justamente una conducta personal por parte de quien, en razón a su cargo, debió asumir las responsabilidades adecuadas en el seno de su actividad como administrador de cara a evitar el incumplimiento de las obligaciones tributarias”. STS de 17 de marzo de 2008.

       En segundo lugar, encontramos la responsabilidad de los administradores producida por el cese en las actividades de la persona jurídica del artículo 43.1.b) de la LGT. El supuesto más visto y conocido en la actualidad.


         Todos (o casi todos) conocemos el caso de la famosa “bajada de persiana”. Es decir, de un día para otro se observa que se ha cerrado el negocio, y si - como curiosos legalistas- ahondamos un poco en el asunto, tampoco hay constancia de que se hayan cumplido las obligaciones mercantiles (disolución y liquidación en la forma prevista por la normativa mercantil) o concursales, lo cual supone que los acreedores (entre ellos la AEAT) han visto o verán mermados sus derechos de crédito. De este modo, lo que el legislador pretende con este artículo es que el administrador olvide la vieja creencia de que “abrir” y “cerrar” negocios en el mismo domicilio fiscal no comporta consecuencias, sino que por el contrario, puede incurrir en responsabilidad por sus actos u omisiones.

Ahora bien, para que produzca este tipo de responsabilidad deben concurrir los siguientes presupuestos:

1.- Ser administrador de hecho o de derecho de una persona jurídica al tiempo del cese de sus actividades.  En este sentido, conviene señalar que la inscripción en el registro mercantil únicamente tiene efectos declarativos, por lo que si el administrador ha cesado (por ejemplo, porque se ha nombrado a uno nuevo) no tendrá responsabilidad el antiguo aunque siguiera inscrito como tal en el registro mercantil. STS 7/2/2007.

2.- La existencia de una obligación tributaria pendiente a cargo de una persona jurídica y el cese en las actividades de la persona jurídica.  El cese supone la paralización completa e irreversible de la actividad, no la meramente parcial ni la suspensión y sin que suponga la pérdida de la personalidad jurídica mediante su disolución o liquidación.

La prueba del cese corresponde la Administración, la cual se rige por una serie de presunciones entre las que cabe destacar: la baja en la cotización de la Seguridad Social por carecer de trabajadores; la falta de presentación de declaraciones del IVA, el hecho de que las autodeclaraciones por el Impuesto sobre Sociedades sean negativas o que la entidad se haya dado de baja en el epígrafe del  Impuesto sobre Actividades Económicas; que de sus cuentas se desprenda que no hay actividad comercial; que no lleve a cabo ninguna actividad propia de su objeto social; no aparece como titular de cuentas bancarias o las que tiene carecen de movimientos relevantes para el desarrollo de la actividad; o resulta la sociedad desconocida en su domicilio social por haber intentado la Administración diversas notificaciones que han resultado fallidas.  No obstante, deberemos estar al caso en concreto para poder constatar si efectivamente se ha producido un cese definitivo de la actividad.

Para finalizar con los supuestos de responsabilidad, encontramos lo dispuesto en el artículo 43.1.c) LGT, el cual recoge la responsabilidad de los administradores concursales y liquidadores  de sociedades y entidades que no hubiesen realizado las gestiones necesarias para el íntegro cumplimiento de las obligaciones tributarias.  Al igual que en los anteriores casos, si desglosamos lo dispuesto en el citado artículo encontramos los siguientes presupuestos:

-        Un sujeto pasivo de la obligación tributaria principal (sociedades y entidades en general) que realizan el hecho imponible.

-        La existencia de obligaciones tributarias pendientes a cargo de dicho sujeto pasivo que está en la situación mercantil de concurso o ha entrado en fase de liquidación.

-        La concurrencia de la calidad de administrador concursal o liquidador en el obligado tributario, los cuales tendrá el poder de gestión y de representación de la sociedad durante el período concursal o de liquidación.

-        La comisión de una conducta por parte de dicho sujeto que consiste en no realizar las gestiones necesarias para el íntegro cumplimiento de las obligaciones tributarias devengadas. A modo de ejemplo, una vez disuelta la sociedad, para evitar incurrir en responsabilidad, los liquidadores antes de proceder al pago de la cuota de liquidación a los socios, deberán cancelar las obligaciones que figuren en su pasivo y, entre ellas, las de naturaleza tributaria.

En cuanto a las sanciones,  los integrantes de la administración concursal y los liquidadores de sociedades y entidades no responden de las sanciones, - lo cual es razonable puesto que, en su caso, se debieron cometer antes de que a ellos se les encomendara la labor que deben realizar -, pero si responderán de las sanciones que se les impongan derivadas de las funciones que con posterioridad a la asunción del cargo se les otorguen (pero solo en la medida en que concurra alguno de los supuestos de responsabilidad exigible a tales administradores por la propia normativa tributaria).

CONCLUSIONES

Si queremos que las sociedades españolas muestren transparencia desde el inicio de la actividad, es necesario marcar unas pautas en la normativa, no sólo en el ámbito tributario sino también en la legislación tanto mercantil como concursal, estableciendo un marco de seguridad jurídica entre la citada sociedad y sus acreedores – entre ellos la Administración tributaria -, con la finalidad de que éstos últimos, ante una situación de insolvencia (culpable) por parte de la sociedad, no vean perjudicados sus derechos de crédito y puedan derivar la responsabilidad a los citados administradores.

No obstante, debemos pensar en el limite que debe encontrar el legislador, ya que un sistema tributario que con el fin de evitar la elusión fiscal “aprieta” y extiende excesivamente la responsabilidad de los administradores puede producir los efectos contrarios inicialmente buscados. De hecho, en la actual situación en la que se encuentra nuestro país, es posible que dicha regulación extensiva sea un motivo (juntos a muchos otros, como la subida de impuestos o la eliminación de deducciones) que desincentive a los ciudadanos – futuros contribuyentes – a la creación de sociedades. 

         Finalmente, mis recomendaciones para evitar caer en este tipo de responsabilidades - y que nuestro insomnio sea debido a otros motivos, y no a éste - serían la de no delegar facultades o poderes por rutina, costumbre o ligereza; tener una cierta preparación e información suficiente para ejercer el cargo que puede ser cubierta en parte por un despacho externo especializado en materia fiscal que se encargue, entre otras funciones, del asesoramiento y gestión de los tributos que puedan afectar al tráfico ordinario de la empresa así como de la defensa de sus intereses ante un procedimiento tributario; o blindar, en su caso, el poder que firme el Administrador o el directivo con un seguro de responsabilidad civil y tributaria que pueda cubrir estos posibles conflictos, a fin de que, en caso de que la entidad incurra en ciertas responsabilidades, no afecte al patrimonio personal de las personas actuantes o firmantes, sino que exista un seguro que cubra dichas responsabilidades.

En definitiva, sólo desempeñando el cargo con la diligencia de un ordenado empresario y siguiendo las anteriores pautas marcadas, podrá el administrador - en la mayoría de los casos - , quedar excluido de alguno de los supuestos de responsabilidad anteriormente expuestos.


Abogada en Asesoria Sar & Tade.